Что является объектом налогобложения в ТСЖ - две точки зрения

О налогообложении товариществ собственников жилья

Федеральная налоговая служба в связи с многочисленными обращениями налоговых органов и налогоплательщиков о налогообложении товариществ собственников жилья, сообщает следующее.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения налогом на прибыль организаций для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определенных в порядке, установленном главой 25 "Налог на прибыль организаций" Кодекса.

При определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются доходы, поименованные в статье 251 Кодекса, их перечень является исчерпывающим.

Согласно пункту 2 статьи 251 Кодекса при определении налоговой базы не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров), поступившие безвозмездно на содержание и ведение уставной деятельности некоммерческих организаций, к которым отнесены и осуществляемые в соответствии с законодательством Российской Федерации о некоммерческих организациях вступительные и членские взносы.

Членами товариществ собственников жилья, жилищно-строительных и жилищных кооперативов (далее - ТСЖ) вносятся обязательные платежи и (или) взносы, связанные с оплатой расходов на содержание, текущий и капитальный ремонт общего имущества в многоквартирном доме, а также с оплатой коммунальных услуг, в порядке, установленном органами управления ТСЖ. Обязанность внесения таких платежей возникает не в связи с членством в ТСЖ, а в связи с владением и пользованием имуществом в многоквартирном доме.

Средства, поступившие от членов ТСЖ в оплату стоимости содержания, обслуживания и ремонта жилого фонда, а также в оплату коммунальных услуг, целевыми поступлениями в смысле пункта 2 статьи 251 Кодекса не являются.

Учитывая изложенное, плата членов ТСЖ за услуги (работы) по обеспечению надлежащего санитарного, противопожарного и технического состояния жилого дома и придомовой территории; технической инвентаризации жилого дома; содержанию и ремонту жилых и нежилых помещений; капитальному ремонту жилого дома, а также плата за коммунальные услуги является выручкой от реализации работ, услуг и, соответственно, учитывается ТСЖ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организации. При этом для целей налогообложения ТСЖ учитываются расходы, отвечающие требованиям, предусмотренным пунктом 1 статьи 252 Кодекса.

Вместе с тем в случае, если в соответствии с Уставом, утвержденным общим собранием членов ТСЖ, на ТСЖ возложены обязанности по обеспечению надлежащего санитарного, противопожарного и технического состояния жилого дома и придомовой территории; технической инвентаризации жилого дома; предоставлению коммунальных услуг; по содержанию и ремонту жилых и нежилых помещений; капитальному ремонту жилого дома, и ТСЖ от своего имени заключает договоры с производителями (поставщиками) данных услуг (работ), действуя при этом от имени и за счет членов ТСЖ (то есть является, исходя из договорных обязательств, посредником, закупающим по поручению членов ТСЖ коммунальные услуги, услуги по обеспечению санитарного, противопожарного и технического состояния дома и придомовой территории; услуги по технической инвентаризации жилого дома; услуги по содержанию и ремонту жилых и нежилых помещений; услуги по капитальному ремонту жилого дома), то налогообложение налогом на прибыль средств, поступающих на счета ТСЖ от данной посреднической деятельности, осуществляется в порядке, предусмотренном подпунктом 9 пункта 1 статьи 251 Кодекса, т.е. только в части посреднического, агентского или иного аналогичного вознаграждения ТСЖ за его посреднические, агентские или иные аналогичные услуги.

Действительный
государственный советник
Российской Федерации 2 класса
С.Н.ШУЛЬГИН

Такие письма - частое явление. Налоговые органы (а иногда и сам Минфин) с завидным постоянством готовят и рассылают их, приводя в очередной раз в замешательство руководителей и бухгалтеров ТСЖ и ЖСК. Мы хорошо помним письма на эту тему, подписанные М.А.Моториным, А.И.Иванеевым, И.В.Труниным и др. И вот - новое письмо от 09.08.2010 г. № ШС-37-3/8663@ за подписью С.Н.Шульгина. Несмотря на критику в печати, на решения и постановления арбитражных судов, в этих письмах упрямо повторяются одни и те же в корне ошибочные доводы. Приходится в который уже раз обращать внимание читателей на эти ошибки.

Ошибка 1 (пятый абзац письма).
Противопоставление понятий «членские взносы» и «обязательные платежи» в условиях деятельности ТСЖ (ЖСК).

Разумеется, в общем случае членские взносы не могут признаваться обязательными платежами. Но деятельность ТСЖ (ЖСК) в этом отношении представляет замечательное исключение.

Членские взносы - естественный атрибут любой организации, основанной на членстве. В полном соответствии с п. 2 ст. 251 НК РФ членские взносы - это взносы на содержание некоммерческой организации и ведение ее уставной деятельности. Предмет уставной деятельности ТСЖ (ЖСК) - содержание и ремонт общего имущества. Значит, членские взносы в этих организациях - это взносы на содержание и ремонт общего имущества. Но, согласно действующему законодательству, взносы на содержание и ремонт общего имущества в многоквартирном доме представляют собой обязательные платежи. Вот и получается, что в условиях деятельности ТСЖ (ЖСК) обязанность внесения платежей в связи с членством тождественна обязанности внесения платежей в связи с владением и пользованием имуществом в многоквартирном доме.

Применительно к ТСЖ (ЖСК) эти два основания внесения платежей нельзя противопоставлять, так как они совпадают. Получается, что членские взносы в ТСЖ (ЖСК) фактически являются обязательными платежами.

Это не раз подтверждалось арбитражными судами.

Вот несколько выдержек.

Из Постановления 18-го Арбитражного апелляционного суда от 20.02.2007 г. № А47-5025/2006АК-22 (г. Челябинск):
«Взносы на содержание, текущий и капитальный ремонт общего имущества в многоквартирном доме обеспечивают содержание некоммерческой организации и ведение ею уставной деятельности в соответствии с пунктом 2 статьи 251 НК РФ. Таким образом, членские взносы в товариществе собственников жилья - это предусмотренные обязательные платежи на содержание, текущий и капитальныйремонт общего имущества в многоквартирном доме».

Из Решения Арбитражного суда г. Москвы от 26.01.2009 г. № А40-78898/08-109-340:
«Суд отмечает, что обязательные платежи членов жилищно-строительного кооператива, связанные с содержанием и ремонтом общего имущества, одновременно являются членскими взносами, поскольку направлены на содержание основанной на членстве некоммерческой организации и ведение ею своей уставной деятельности».

Ошибка 2 (седьмой абзац письма).
Утверждение, что в рамках своей основной уставной деятельности ТСЖ (ЖСК) выполняет работы и оказывает услуги собственникам помещений.

Это очень давнее заблуждение, которое многократно подвергалось критике в печати и в публичных выступлениях на конференциях и семинарах.

Согласно ст. 38 НК РФ одним из обязательных атрибутов работ и услуг для целей налогообложения является реализация. Если отсутствует реализация (т.е. процедура продаж), то это означает отсутствие работ и услуг.

Собственник помещения в многоквартирном доме не вправе выделить в натуре свою долю в общем имуществе (ст. 290 ГК РФ; п. 4 ст. 37 ЖК РФ). Если, например, ремонтируется или обслуживается какая-то часть общего имущества (лифт, сантехника и т.п.), то это делается не для какого-то конкретного собственника, а для всех собственников дома.

Поэтому отдельный собственник не может выступать заказчиком на содержание и обслуживание его доли в общем имуществе. Такой договор ТСЖ с отдельным собственником является беспредметным. Договор может быть заключен только на все общее имущество в многоквартирном доме. То есть другим лицом в договоре может выступать представитель всех собственников. Но таким представителем, согласно ст. 138 ЖК РФ, является само ТСЖ. Это означает, что другое лицо, а, следовательно, и признаки реализации, соответствующие пункту 1 статьи 39 НК РФ, отсутствуют.

Это вполне отвечает и обычному здравому смыслу. Ведь ТСЖ (ЖСК) - это объединение собственников. Следовательно, заказчик (ТСЖ как объединение собственников) и исполнитель (ТСЖ как юридическое лицо) совмещены в одном и том же лице. А самому себе лицо не может что-то продавать. Это - одна из характерных особенностей деятельности ТСЖ (ЖСК), которая четко зафиксирована в постановлении Пленума ВАС РФ от 5.10.07 г. № 57:

«…ТСЖ не является хозяйствующим субъектом с самостоятельными экономическими интересами, отличными от интересов членов ТСЖ».

А если нет реализации, то нет работ и услуг. Поэтому неправомерно употреблять выражение «плата членов ТСЖ за услуги (работы)» и, следовательно, не может быть речи о выручке ТСЖ (ЖСК) от реализации работ и услуг по содержанию и ремонту общего имущества.

Ошибка 3 (седьмой абзац письма).
Отождествление коммунальных платежей собственников с выручкой ТСЖ (ЖСК).

Это может иметь место лишь в тех редких случаях, когда ТСЖ (ЖСК) являются исполнителями коммунальных услуг, т.е., если в пользовании ТСЖ (ЖСК) имеются объекты инфраструктуры, предназначенные и применяемые для производства соответствующих услуг (например, тепловые пункты, скважины, насосные станции и пр.).

В общем же случае ТСЖ (ЖСК) коммунальные услуги не оказывают, поэтому коммунальные платежи не могут у них образовать доход.

В общем случае ТСЖ (ЖСК) лишь обеспечивают предоставление коммунальных услуг своей деятельностью по надлежащему содержанию и ремонту общего имущества.

Доход - это экономическая выгода от приращения активов или погашения обязательств, в результате которых увеличиваются собственные средства организации, т.е. доход - это приращение чистых активов (для коммерческих организаций - увеличение капитала). Именно так определяется доход в п. 2 ПБУ 9/99 «Доходы организации». Аналогичное определение дохода как экономической выгоды в денежной или натуральной форме приведено в ст. 41 НК РФ. Это значит, что доходом можно считать любое поступление, если только оно не сопровождается равноценным приростом обязательств, ибо в этом случае экономической выгоды от такого поступления не происходит (чистые активы организации не увеличиваются). Примерами подобных поступлений, не считающихся доходом, служат получаемые авансы, кредиты, займы и т.п.

Поступающие от собственников помещений средства на оплату коммунальных услуг в общем случае образуют у ТСЖ (ЖСК) встречные обязательства перед собственниками по полному использованию поступивших сумм для оплаты коммунальных услуг, оказанных организациями коммунального комплекса. То есть экономическая выгода в этом случае не возникает. В сущности, коммунальные платежи в таких условиях представляют собой транзитные средства.

С точки зрения бухгалтерского учета, начисленная собственникам сумма коммунальных платежей (дебиторская задолженность) одновременно является обязательством со стороны ТСЖ (ЖСК) по использованию данных средств строго по назначению (кредиторская задолженность). Эта кредиторская задолженность сокращается по мере использования указанных средств (по мере начисления платежей поставщикам коммунальных услуг).

Поскольку поступление коммунальных платежей не есть доход, то и образование на расчетном счете ТСЖ (ЖСК) избытка указанных платежей - это не прибыль, а остаток кредиторской задолженности перед собственниками помещений. В дальнейшем эти средства должны быть либо полностью использованы по назначению, либо сторнированы излишне начисленные суммы.

Ошибка 4 (последний абзац письма).
Утверждение, что услуги можно «закупать».

Это даже не ошибка, а нелепость, весьма распространенная, впрочем, даже среди маститых специалистов, считающих, что услугу можно «приобрести», «закупить», а потом перепродать.

Услуга - особый вид деятельности, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и сразу же потребляются в процессе этой деятельности (ст. 38 НК РФ).

Если услуга сразу потребляется тем лицом, для которого она предназначена, то кто может потом эту услугу ему снова перепродать? Все коммунальные услуги, оказываемые ресурсоснабжающими организациями, сразу, в режиме реального времени, потребляются гражданами.

Поэтому ТСЖ (ЖСК) эти коммунальные услуги уже никому оказать не могут. ТСЖ (ЖСК) могут лишь оплатить эти услуги за счет граждан, что они и делают.

Ошибка 5 (последний абзац письма).
Неправильное употребление термина «посредник» применительно к ТСЖ (ЖСК).

В соответствии с ч. 8 ст. 138 ЖК РФ ТСЖ (а по аналогии и ЖСК) представляет законные интересы собственников помещений в многоквартирном доме, в том числе в отношениях с третьими лицами. Это означает, что ТСЖ (ЖСК) как юридическое лицо является представителем всех собственников при любых договорных отношениях с третьими лицами. Но существенно важно, что ТСЖ (ЖСК) остается представителем всех собственников и при отсутствии отношений с третьими лицами. Поэтому применительно к ТСЖ (ЖСК) понятие представительства приобретает более широкий смысл, чем одна из форм посредничества.

Конечно, норма подпункта 9 пункта 1 статьи 251 НК РФ вполне применима ко всем отношениям, в которых участвуют собственники помещений, ТСЖ (ЖСК) и стороннее лицо (например, ресурсоснабжающая организация). Но устав ТСЖ здесь не причем.

Те обязанности, о которых говорится в последнем абзаце письма, возложены на ТСЖ (ЖСК) не уставом, а законом. Устав может лишь продублировать их. Отсутствие в уставе какой-либо из перечисленных обязанностей не является препятствием для использования нормы пп. 9 п. 1 ст. 251 НК РФ. Но в соответствующих договорах ТСЖ (ЖСК) должны фигурировать не как посредники, а как представители собственников в многоквартирном доме.

Выводы

В рамках своей основной уставной деятельности ТСЖ (ЖСК) не выполняет для собственников помещений никаких работ и не оказывает им никаких услуг. Основная уставная деятельность ТСЖ (ЖСК) по содержанию и ремонту общего имущества не связана с реализацией. Поэтому доходы от реализации отсутствуют.

Следовательно, взносы собственников на осуществление основной уставной деятельности ТСЖ (ЖСК) не могут быть приравнены к оплате и не могут образовывать прибыль. В соответствии с положениями НК РФ (пп. 1 п. 2 ст. 251; пп. 9 п. 1 ст. 251) указанные взносы не относятся к доходам, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

В общем случае, когда в пользовании ТСЖ (ЖСК) отсутствуют объекты инфраструктуры, с помощью которых предоставляются коммунальные услуги (тепловые пункты, скважины и пр.), ТСЖ (ЖСК) не является исполнителем коммунальных услуг, и коммунальные платежи не могут признаваться выручкой от реализации. В этом случае коммунальные платежи представляют собой поступившие от доверителей транзитные средства, которые не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Рассматриваемое письмо Федеральной налоговой службы отражает точку зрения авторов письма и ни в коей мере не может претендовать на роль нормативного документа.

Источник: №9-2010 журнала "Председатель ТСЖ"